מכירת דירה שהתקבלה במתנה – מתי היא פטורה ממס שבח?

חוקי מיסוי מקרקעין בישראל רואים במתן דירה במתנה עסקה לכל דבר ועניין, אף שהיא נעשית ללא תשלום תמורה.

מכאן נובעות שתי תוצאות. ראשית, יש לדווח על העסקה לרשויות מיסוי מקרקעין, בדיוק כפי שמדווחים על כל עסקת מקרקעין אחרת. שנית, גם עסקה זו מחויבת במסי מקרקעין – מס שבח ומס רכישה – בכפוף לפטורים או להקלות המס שחלים עליהם.

עם זאת, ככל שהדירה ניתנת במתנה לקרובי משפחה מסוימים, נותן המתנה יכול להיות זכאי גם לפטור מתשלום מס שבח, בהתאם לסעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963. מקבל המתנה, מצדו, יחויב בתשלום 1/3 בלבד משווי מס הרכישה הרגיל, בהתאם לתקנה 20 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), תשל"ה-1974.

ומה הדין כאשר מי שקיבל דירה במתנה מבקש למכור אותה לאחר מכן לקונה אחר? האם גם הוא יוכל להיות זכאי, במקרה כזה, לפטור כלשהו ממס שבח?

התשובה טמונה בעיקרה באבחנה אחת: האם הדירה שהתקבלה במתנה, ושעומדת כעת להימכר לצד שלישי, היא דירת מגורים מזכה, המקנה פטור מתשלום מס שבח לפי פרק חמישי 1 לחוק, או לאו.

דירת מגורים מזכה היא דירה המקיימת את התנאים המצטברים של שתי הגדרות: ההגדרה של "דירת מגורים" בסעיף 1 לחוק, וההגדרה של "מזכה" בסעיף 49 לחוק. ככלל, מדובר בדירה שמתקיימים בה כל אלה:

• בנייתה הושלמה;
• היא בבעלות פרטית של בני אדם יחידים, ולא בבעלות של חברה או תאגיד אחר;
• היא משמשת בפועל למגורים או מיועדת למגורים;
• היא אינה מהווה מלאי לעניין מס הכנסה;
• מעל 50% משטח הדירה שימש למגורים ב-4 השנים שלפני המכירה או ב-80% מהתקופה שבשלה מחושב השבח.

מכירת דירת מתנה שאינה דירת מגורים מזכה

כאשר הדירה שהתקבלה במתנה ונמכרת כעת אינה דירת מגורים מזכה המקנה פטור מתשלום מס שבח לפי פרק חמישי 1 לחוק, מקבל המתנה יחוב בתשלום מס שבח. החבות אינה מוגבלת לשבח שנצבר מאז שהוא עצמו הפך לבעלים של הדירה; היא חלה גם על השבח שנצבר מאז שנותן המתנה הפך לבעלים של הדירה. במילים אחרות, החישוב נעשה לפי יום הרכישה ושווי הרכישה ההיסטוריים של נותן המתנה.

משמעות הדבר היא שמקבל המתנה יידרש למעשה לשלם גם את מס השבח שנותן המתנה היה צריך לשלם לכאורה בעת מתן הדירה במתנה, בשעה שניצל את הפטור לפי סעיף 62 לחוק. כלומר, מדובר למעשה בדחיית מס.

מכירת דירת מתנה שהיא דירת מגורים מזכה

כאשר הדירה שהתקבלה במתנה ונמכרת היא דירת מגורים מזכה, המקנה פטור ממס שבח לפי פרק חמישי 1 לחוק, יחול לכאורה סעיף 49ו לחוק מיסוי מקרקעין, שזו לשונו:

49.ו סייג לדירה שנתקבלה במתנה

(א) על אף האמור בהוראות הקודמות של פרק זה לא יינתן פטור במכירת דירת מגורים שהמוכר קיבל אותה במתנה –

1. אם הדירה לא שימשה דרך קבע למגוריו של המוכר – עד שיחלפו ארבע שנים מיום שנעשה בעלה;
2. אם הדירה שימשה דרך קבע למגוריו של המוכר – עד שיחלפו, מיום שהחל לגור בה דרך קבע בהיותו בעלה – שלוש שנים.

(ב) מוכר כאמור בסעיף קטן (א) שקיבל את הדירה לפני שמלאו לו 18 שנים, יתחיל לגביו מנין השנים האמורות מיום שמלאו לו 18 שנים.

(ג) לענין סעיף זה –

1. יראו קבלת 50% לפחות ממחיר הדירה במתנה, בתוך שלוש שנים שקדמו לרכישתה, כקבלתה במתנה;
2. אם הבעלות בדירה הנמכרת משותפת לבני-זוג, יביאו בחשבון לענין התקופות האמורות בסעיף קטן (א) את גילו של המבוגר שבהם.

פירוש הדברים: מקבל המתנה יוכל לקבל את הפטור ככל שהוא עומד בתנאים לקבלתו, אולם זאת בכפוף לתנאי נוסף – שהוא מוכר את הדירה רק לאחר שחלפו "תקופות צינון" מהמועד שבו קיבל את הדירה במתנה, כאמור בסעיף 49ו לחוק:

• מקבל המתנה התגורר בדירה – חלפו 3 שנים מהיום שבו החל לגור בדירה דרך קבע, כבעליה. תקופת הצינון אינה נספרת כאן מהיום שבו קיבל את המתנה והפך לבעלי הדירה, אלא רק מהיום שבו גם החל לגור בה בפועל.
• מקבל המתנה לא התגורר בדירה – חלפו 4 שנים מהיום שבו נעשה הבעלים בדירה. כאן תקופת הצינון נספרת כבר מהיום שבו קיבל את הדירה במתנה והפך לבעליה.

לצד זאת, יש לשים לב לדגשים ולתנאים הבאים:

• קבלת המתנה לפני גיל 18 – אם מקבל המתנה קיבל אותה לפני שמלאו לו 18 שנה, כלומר בעודו קטין, שנות תקופות הצינון שלו יתחילו להיספר רק כאשר הוא עצמו הגיע לגיל 18 שנה והפך לבוגר. כך הדין הן כאשר הוא עצמו גר בדירה והן כאשר אינו גר בה.
• בעלות משותפת של בני זוג – אם הבעלות בדירה הנמכרת משותפת לבני-זוג, יביאו בחשבון לעניין תקופות הצינון את גילו של המבוגר שבהם.
• מתנה של חלק ממחיר הדירה – אם מוכר הדירה קיבל במתנה לפחות 50% ממחיר הדירה במהלך 3 השנים שלפני רכישתה, הדבר ייחשב כקבלת הדירה כולה במתנה. כך למשל מי שקיבל מהוריו כספים בשווי של לפחות 50% ממחיר הדירה בעת רכישתה.

מה תכליתה של התניית הפטור בתקופות הצינון? היא נועדה למנוע מצב שבו מי שיש לו יותר מדירה אחת – ולכן אינו זכאי לפטור ממס שבח בעת מכירת אחת מדירותיו – יעביר אחת מהן במתנה לקרוב משפחה שאין לו דירה, כדי שאותו קרוב ימכור אותה זמן קצר לאחר מכן (לכאורה עבור עצמו, אך למעשה עבור נותן המתנה), תוך ניצול הפטור ממס שבח הניתן לבעל דירה יחידה לפי סעיף 49ב(2) לחוק.

מקבל מתנה שלא ימתין, וימכור את הדירה לפני שתחלוף תקופת הצינון החלה עליו, יחוב במס שבח. גם כאן החבות אינה מוגבלת לשבח שנצבר מאז שהוא עצמו הפך לבעלים של הדירה, אלא חלה גם על השבח שנצבר מאז שנותן המתנה הפך לבעלים שלה. כלומר, לפי יום הרכישה ושווי הרכישה ההיסטוריים של נותן המתנה.